烟草商业企业物流成本控制方法研究

[提要] 烟草商业企业在物流方面的业务日渐增加，对物流业务的流程管理、成本实施控制成为烟草商业企业成本控制的重点。本文通过流程管理与作业成本法之间的联系进行讨论，探讨烟草商业企业物流成本控制的方法。

原标题：烟草商业企业物流成本控制的方法研究

收录日期：2014年10月15日

一、关于物流成本作业成本法文献综述

随着全球经济的快速发展，区域经济的一体化进程加快，现代物流正被誉为“第三利润源泉”，受到企业的高度重视，物流作为企业提高经营业绩、可持续发展的重要途径。物流成本控制管理作为物流管理的中心任务，其重要的控制手段就是成本核算，就目前物流成本核算的方法来说，作业成本法是目前物流成本核算的主要方法。

早在20世纪30年代左右，美国人埃里克克勒最早提出作业成本法的思路。我国开始引入“物流”的概念是从20世纪90年代，随着物流业在国内近20年的快速发展，物流成本控制管理、核算的方法逐步都到许多学者的重视和研究：

2008年，申风平、黄玉华、刘玉莹在《作业成本法在企业物流成本核算中的应用研究》中通过分析我国物流企业成本管理现状，结合物流成本的基本特点及作业成本法相关原理，提出了作业成本法应用于我国物流企业的具体核算程序。

2008年，肖美韶关到怒江物流英在《作业成本法在物流企业中的应用研究》中采用理论研究与实际应用研究相结合的方法，以研究物流成本为出发点，通过揭示进行物流成本核算与管理的迫切性以及传统物流成本核算方法上的缺陷，提出并运用作业成本法（ABC）来挖掘和计算真正的物流成本，为物流其他决策提供方法和支持。

2008年，张驰、严余松在《企业物流成本的构成研究》中，提出应以考虑环境代价的物流成本衡量企业物流活动的全部消耗。在分析企业物流活动环境影响基础上，提出企业物流成本应由物流功能成本、环境相关成本、存货相关成本和物流环境成本构成，同时给出基于作业成本法的企业物流成本的计算流程。

2009年，甘泉在《关于物流成本核算方法的理性思考》一文中，从物流成本核算的传统成本法和作业成本法入手，通过其缺陷分析，提出基于时间的作业成本法。

2010年，罗彪、王琼在《基于ABC与标准成本的全过程物流成本控制系统》中，提出了一种基于ABC与标准成本的全过程物流成本控制系统。系统实施流程包括：以ABC为成本分析基础，进行物流费用的核算、分解与预算；以标准成本为成本控制载体，建立标准成本库，并以此为基准，对物流成本控制效果进行考核。同时，基于ABC与标准成本，对成本信息进行监控与分析。旨在通过以上事前、事中、事后控制方法的综合运用，达成全过程控制物流成本的目的。

2011年，杨丽亚在《作业成本法在物流企业中的应用研究》中，在总结关于国内外物流成本管理核算研究的基础上，通过结合物流企业的特点及作业成本基本原理，通过比较作业成本和传统成本计算方法，构建了物流成本核算的模式。

2011年，李淼、程国全在《物流作业成本核算模型研究》通过对物流中心作业流程的标准化设计，基于作业成本法的思想，运用表格工具进行各项作业的成本参数设置，从而建立起物流作业成本核算模型。

二、研究思路及方法

通过对目前烟草商业企业物流成本控制管理和核算的现状分析，结合流程再造理论，探讨作业成本法在烟草商业企业的应用问题，从而构建出作业成本法在烟草商业应用的可行模式，并提出相应的对策和建议。

（一）烟草物流成本控制现状分析

1、烟草物流成本的构成。一般来说，物流成本指在配送业务环节中所发生的全部费用总和，主要包括运输成本、仓储保管成本、分拣成本、送货成本以及物流综合管理成本。但是，就目前烟草商业企业现行的成本核算办法，将商业企业的经营成本按照期间费用的形式进行核算，在国家允许的列支范围下，将期间费用按照经营管理业务的种类不同划分为四个环节：卷烟经营、烟叶生产经营、专卖管理、行政管理。而卷烟经营环节包括卷烟营销环节费用及卷烟物流环节费用，现行的成本核算办法没有将物流环节的成本费用全部进行单列，而是分散到了卷烟经营和和行政管理中去，同时在卷烟经营环节中也混淆了成本的范围，使得烟草商业企业在物流成本核算过程中，不能真正地反映出卷烟物流业务的全部成本耗用情况。

2、物流成本控制现状。前节中，已经汕头到湛江物流对烟草商业企业物流成本核算的情况进行了说明，下面将对物流成本控制的现状进行阐述。

由于目前烟草行业实行的“统一领导、垂直管理、专卖专营”的烟草专卖管理体制，烟草行业同样在会计核算中也是用统一的核算模式，就现行的物流成本控制措施来说，多数烟草商业企业尚未真正实现物流成本的控制，主要原因是作为烟草市场的经营主体和烟草市场专卖执法主题的地市级烟草专卖局（公司），在日常卷烟市场经营管理过程中，较多的重视行政执法管理，而且烟草行业作为行政、行业垄断的特殊领域，卷烟的利润相对于成本而言比较高，经营管理过程中仅重视管理的结果，较少关注管理的过程；相对于处于完全竞争的行业，烟草商业企业对成本的控制意识较为薄弱。

在烟草物流成本控制管理过程中，具体表现在：物流工作的中心是在卷烟配送车辆的管理和配送路线的优化方面，在这一方面上，大多数烟草商业企业均能够在成本控制管理上下工夫，比如实行配送车辆的定额油料管理、尽可能优化送货线路，减少送货过程中的重复路线，避免造成车辆的损耗，较少车载人员的数量，实行一岗双责，通过对送货路线和送货车辆的科学管理，降低人力资源的耗用和车辆的使用数量。从行业近些年来具体的财务分析数据看，烟草商业企业在车辆、人员管理方面取得了预期的控制管理效果。

但是，考虑到烟草企业长期的战略目标以及未来烟草商业企业发展的趋势，如果从行业总体经营管理任务来分析，控制和降低烟草商业企业的物流成本应该是一个长期、持续不断的过程，仅仅通过送货线路的整合、区域营销部的合并、精简人员、减少送货车辆来减低烟草物流成本是远远不能实现烟草商业企业物流成本的综合管理和控制的。所以，如何控制合理的物流成本应该从资源整合、物流战略部署、经营管理创新等多方面进行综合、全方位的思考，其中应对物流业务的管理过程、操作流程等方面对烟草物流的营运模式进行再造和优化，从而实现烟草企业整体管理水平的根本性突破，满足烟草行业在“十二五”期间的战略规划任务。 （二）烟草物流成本控制影响因素分析

1、烟草物流过程管理分析。过程管理的概念是现代企业管理的基本概念之一，目前烟草行业正在全方位地实现“ISO9000质量管理体系”，该体系在《质量管理体系基础和术语》中，将过程定义为“一组将输入转化为输出的相互关联或相互作用的活动”。过程管理将人力资源、设施设备、生产物料以及生产经营环境等都纳入经营管理的范畴。

烟草商业企业在物流管理过程中，主要由卷烟物流配送中心具体负责实施卷烟物流的管理，配送部门作为烟草商业企业卷烟销售物流的专业化部门，由仓储管理、分拣配货、送货管理、综合管理等四个子系统组成。卷烟配送中心主要业务职能：验收入库卷烟，管理和养护库存卷烟；接收卷烟订单信息，生成配送单据，组织配货；制定送货计划，编排送货线路，组织送货；结算、收回非电子结算客户的卷烟货款；管理卷烟等实物的账务；负责本部人员、车辆、货物、货款等安全工作；协助客户经理解决与配送业务关联的客户问题。

目前，在实际物流过程管理中存在着不少的问题：物流模式不能适应实际烟草配送的需要、跨营销区域的配送组织形式不合理；物流信息平台不统一；信息沟通滞后；卷烟出入库的程序繁琐；卷烟分拣主要依靠手工，自动化程度较低；包装耗材使用量较大而效果较差；销售淡旺季车辆和人员配备不能及时调整。

2、流程优化与作业成本法的关系。全面质量管理体系中注重过程管理即流程管理，通过梳理业务经营管理过程中的业务流程，编制质量管理手册、程序文件和具体的作业指导书，对经营业务的具体操作流程进行尽可能的细化，明确业务流程的详细环节和具体操作程序以及相应岗位的责任。在这一全面质量管理体系实施过程中，流程优化是重要的组成部分；烟草商业企业在实施全面质量管理体系中，通过重视流程管理，减少资源的浪费、提高经营管理的效率。

在烟草物流管理过程中，通过流程优化进一步明确如何正确的做正确的事情，通过对具体流程的不断改进，简化环节交替，提高工作质量和工作效率、降低经营管理成本，在保证员工安全生产的前提下，提高整体烟草物流效益。

而作业成本法的核心是“产品消耗作业，作业消耗资源”，物流作业是对烟草人力资源、物力资源、财力资源的消耗，这些消耗最终的回收体现在卷烟成品配送到零售户手中，实现烟草专卖品的销售收入和资金回笼，通过作业成本法的应用，以具体物流作业为核算对象，将烟草物流的直接成本、间接成本和辅助的耗用资源，按照物流作业的程序、种类、动因的不同，准确、详细的分配到烟草物流的具体作业过程中，实现以成本动因作为成本控制管理、分配的量化标准。首先，需要对烟草物流作业进行详细的分析，明确物流作业的全过程包含的内容和所需要耗用的全部资源种类，建立物流作业成本的耗用资源库；其次，对作业和资源进行动因分类，将作业资源耗费分配至作业成本库中；最后，确认成本动因，将详细的作业成本分配到最终卷烟品种中去。

由此可以看出，作业成本法对成本实施控制、管理、核算的基础是作业流程，对作业流程进行优化是物流成本控制管理的前提，通过对卷烟物流作业流程的优化，减少作业环节、降低人财物的耗用，才能从根本上实现物流成本的控制管理，而作业成本法通过动因分析，将物流成本进行分配核算，向烟草商业企业的管理层提供较为详细的成本清单，是管理层了解、掌握成本耗用的主要环节和不同卷烟品种之间物流配送的成本差异，不同卷烟在企业经营管理收益中的贡献程度，对企业在产品投放、营销策略的制定、营销模式的选择等多方面提供优质的参考信息，为企业实现持续健康和谐的发展，满足长期企业发展战略，提供了重要经营管理决策依据。

3、烟草物流成本控制方法的选择。通过以上讨论分析，可以看出作业成本法在烟草物流管理中的重大意义，因此作业成本法必将是烟草物流成本控制管理的应用发展趋势。

（1）作业成本法是物流成本控制管理的有效途径，物流业的兴起，需要有效的成本管理方法加以应用，通过作业成本法对烟草物流作业流程进行改造，实现物流作业成本的有序控制管理。

（2）作业成本法在物流成本控制管理中具有明显的优势，传统的成本控制管理核算方法，仅就单一的标准进行费用的分配，无法正确地反映出不同种类卷烟之间，因不同的因素所产生的成本耗用额度，不能提供真正的成本耗用原因和不同种类卷烟的真实成本信息。作业成本法在这方面具有明显的优势，也克服了传统成本法大呼隆的核算弊端。

（3）作业成本法的经济责任较为明确，由于作业成本法的基础是物流作业流程，每个作业流程都是成本控制管理的组成部分，成本控制管理的思想贯穿于整个物流作业的全过程，过程管理理念在作业成本法的应用中得到完美的体现。

（4）作业成本法注重事前控制，作业成本法在计算分配资源耗用时，追溯到具体的物流作业环节，通过过程管理控制，可以在作业实施前，对作业过程进行优化管理，提前配置相应的资源，减少企业资源闲置和浪费，也克服了传统成本核算方法只重视事后控制的缺陷。

（三）作业成本法在烟草物流中的应用

1、作业成本法应用现状。就目前作业成本法在烟草行业的应用情况看，主要是进行理论性的研究和少数企业在业务环节中部分采用，而尚未真正在实务中应用，主要原因是，烟草行业实行统一的会计核算办法和核算软件，如前文所说，行业目前是用的会计核算软件，已经在软件设置中将费用核算划分为四个环节。

具体要求如下：对能够区分的直接费用在发生时直接计入“卷烟经营环节”、“烟叶生产经营环节”、“专卖管理环节”，对综合性费用，在发生时归集进入“行政管理环节”，在编制会计报表时，按“表结法”将“行政管理环节”、“专卖管理环节”费用分摊计入“卷烟经营环节”、“烟叶生产经营环节”。期间费用在按照“卷烟经营环节”、“烟叶生产经营环节”、“专卖管理环节”、“行政管理环节”四个归口环节直接认定或分摊的基础上，对归集在“烟叶生产经营环节”归口环节的期间费用进一步细分为“烟叶生产环节”费用、“烟叶收购环节”费用、“烟叶调拨销售环节”费用。从统一的核算办法的具体要求可以看出，目前烟草商业企业在成本核算方面依然采用的是分环节的方式，流程管理的痕迹在财务核算中体现不明显，财务核算的方式与商业企业经营管理模式存在不匹配，甚至可以说是滞后于经营模式的调整。 随着烟草商业企业在整个行业范围内实施ISO全面质量管理体系，流程管理成为企业在卷烟市场营销、专卖市场管理过程中的主要控制措施，将各类经营、管理业务流程相对标准化、固定化，企业发展模式也相应进行了变革调整，特别是工业企业在大区域范围内的整合，卷烟品牌向少数重点品牌集中，烟草商业企业在整体烟草行业中卷烟物流方面的业务逐渐突出，只有能够真实、完整、及时地反映出实际卷烟物流成本的核算模式才是好的模式。

同时，如果考虑到《烟草控制框架公约》（FCTC）的签署履行，烟草商业企业未来的盈利模式可能会有根本性转变，商品物流业务可能会是烟草商业企业未来主要的盈利渠道；由于作业成本法在核算物流成本上具有的突出优势，未来必然对烟草商业企业的会计核算模式的调整方向产生影响。

2、作业成本法的优化方向。作业成本法基于业务流程实施，在考虑到烟草商业企业目前实际的运行模式的基础上，我们认为，如果现阶段引入作业成本法，就必须在不违反行业会计核算办法的前提下，对现有的会计核算模式进行一定的修改，如根据环节对物流业务的各项流程进行细化分类，找出环节和相应物流流程的接口，使物流流程与业务环节实现对应，进而在确认相应的作业业务流程和作业中心，例如划分为生产作业中心、仓储作业中心、分拣作业中心、配送作业中心、信息处理作业中心、综合业务管理作业中心等；然后，将各作业中心中根据作业动因将具体物流业务流程进行进一步的分解，将资源耗用成本归集到不同的作业流程中去；这样不同品种的卷烟在不同的环节、不同的作业流程中的资源耗用成本就可以清晰地得到核算和控制，既可以做到条理清楚，又能够准确地反映出不同业务流程在不同的卷烟品种上耗用的资源成本。因此，作业成本法必须是在对物流业务的流程实施流程优化的基础上，通过具体作业流程的再造，减少重复作业、降低人力资源耗用等方式，消除不能够为企业经营管理提供增值的作业，尽可能地减少每一个作业流程的企业资源耗用，在物流的整体业务环节上降低成本，才能为烟草商业企业未来的发展提供服务，并提高企业在可能面临行业开放时应有的综合竞争能力。

（四）总结。随着烟草商业企业物流业务的发展，越来越多的问题开始暴露出来，这就要求烟草商业企业转移成本管理的重心，拓展成本管理的思路，寻求降低经营成本的各种方法和途径，为企业盈利提供机会，作业成本法在烟草商业企业的应用前景较好，也能够顺应企业未来发展的方向，但是目前的会计制度及核算办法都还不能为作业成本法的实施提供方便。因此，在未来烟草行业整体的会计核算模式需要进行相应的调整，来满足作业成本法在企业应用的需要。

主要参考文献：汕头到锦州物流

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