刍议物流企业成本核算问题

随着我国物流企业的迅速发展,成本核算问题成为其进一步发展的瓶颈。目前各类物流企业所采用的成本核算方法不一,导致物流企业所核算的成本信息缺管准确性与可比性。

一、物流企业成本核算现状和面临的问题

我国的中小型物流企业一般是由传统运输企业转型成立,如拥有公路运输资产的企业,均沿用交通运输企业成本

核算方法。物流企业成本计算对象一般按业务、营运工具、运输路线来划分,成本费用构成细分为运输营运成本、仓储成本、管理费用。其中,运输营运成本按与成本计算对象的关系,可分为营运直接费用和营运间接费用。传统的成本核算方法将运输营运成本与仓储成本简单累加,这种核算方法的缺陷在于没有从企业整体业务考虑确定成本计算对象,无法提供不同业务或者不同客户的成本,也无法计算企业提供增值服务的成本。此外,一些为生产企业从事物料配送、为大型连锁超市从事商品配送的配送中心,采用以销售费用、管理费用、财务费用三项总费用累加计算企业的成本费用,为了便于同客户谈判,通常以上年的实际营运情况制定一个参照基准费率(上年成本费用总额/上年配送总金额),再根据配送物品具体特征、客户重要性、客户的需要等具体情况在基准费率基础上制定浮动费率。这种成本计算方法并没有确定成本计算对象,只是按月归集实际费用,尚不能称为成本核算。另外,邮政物流企业采用“倒扣法”计算成本。据调查,以快递、速递等业务为主的邮政物流企业因其业务繁杂,求得单项业务成本的计算一直是通过“倒扣法”得到的,即从收入中扣除一定百分比的利润,剩余部分被作为成本,在每个会计期间与收入配比。但是各项业务“倒扣”得到的成本佛山到衢州物流总额与实际发生的费用总额差异很大,不得不采取人为方式进行调节,为此,报表中的成本费用无法得到真实的反映,无法真正体现出收入与费用的配比。

二、作业成本法的基本原理

我国物流企业选择何种成本核算方法进行物流成本核算一直是需要解决的一大难题。传统成本核算方法在物流企业成本核算及管理控制中的局限性日益显著,而作业成本法作为先进的成本计算方法和成本管理方法正逐渐被人们所重视。

作业成本计算法是建立在“作业消耗资源”,“产品(服务)消耗作业”的两个前提之上。根据这样的前提,作业成本法的基本原理可概括为:依据不同成本动因分别设置成本库,再分别以各种产品(服务)所耗费的作业量分摊其在该成本库中的作业成本,然后,分别汇总各种产品(服务)的作业总成本,计算出各种产品(服务)的总成本和单位成本。由此可见,作业成本法将着眼点放在作业上,以作业为核心,依据作业对资源的消耗情况将所消耗的资源的成本分配到作业,再由作业依据成本动因追踪到成本的形成和积累过程,由此而得出最终产品(服务)成本。

三、作业成本法在物流企业的适用性

从物流企业成本的特点来看,较适宜应用作业成本法。

首先,物流企业的间接费用在总成本中比例较高的特点与作业成本管理适用的条件不谋而合。物流企业不生产有形的产品,而是提供无形的物流服务,这可以看成是物流企业的产品。由于物流企业以物流合同为汕头到衡阳物流成本计算对象,生产物流服务这一产品所耗的直接人工和直接材料很少,它的成本几乎全部由间接费用构成。物流企业的营运间接费用包含的项目范围很广,种类很多,在营运成本中所占比例也很大。在物流企业提供物流服务的过程中,不能归属直接人工和直接材料的费用支出很多,例如运输车辆的营运、维护,仓库的折旧,装卸、搬运、升降设备的折旧、维修,水、电、安保、物业管理及信息系统的开发维护等。物流成本的这一特点与作业成本管理适用的第一条件不谋而合。

其次,物流企业个性化生产的要求高。物流服务产品的物化表现是企业与客户签订的合同,而且几乎没有两份完全一样的合同要求一样的服务,就是说物流服务产品生产的个性化极高。

再其次,作业成本管理能有效解决物流企业产品定价难的问题。由于物流服务产品存在无形性、瞬时性和多样性的特点,导致物流企业对其产品的定价比较困难,传统成本法对此无能为力,而作业成本法能有效地解决这一障碍。作业成本管理的一个最大特点就是可以将作业分析的观点应用于物流服务产品的定价决策。它不仅将成本的计算深入到作业的层面,分别对每一作业进行价值确认,计算出整体物流服务的成本,而且还能准确的计算出每个客户的服务成本及客户间的成本差异。这样,企业就可以获得可靠的产品成本信息。而产品的价格建立在产品成本的基础上,因而物流企业可以利用作业成本管理合理制定出产品的价格,有效解决产品定价难的问题。

最后,物流企业建立在供应链、服务链等作业链以及价值链的基础上,而在企业的作业链中,并非所有的作业链都能创造价值,因而物流企业非常有必要运用作业成本管理对企业的“作业流程”进行改造。

四、物流企业应用作业成本法的基本原理和基本流程

根据作业成本法的“产品生产导致了作业的发生,作业消耗资源并导致成本的发生”的基本原理,可得到物流企业“物流服务项目的实施导致了物流作业的发生,而物流作业消耗了资源并导致物流服务项目成本发生”的推理结论。物流企业的生产是围绕物流服务合同展开的,一个服务合同相当于一种产品,计算物流企业产品成本实际上就是计算企业为完成物流服务合同所发生的费用。物流企业履行物流服务合同,导致了作业的发生,而作业消耗了企业的资源并导致了成本的发生。因此,物流企业产品成本的计算方法就是把企业消耗的资源成本分配给各作业中心,再将作业中心成本库成本分配给每个服务合同,从而得到了每个合同应分担的成本。根据作业成本法的基本原理和物流企业的业务特点,物流企业应用作业成本法核算成本的基本流程如下图所示:

五、成本核算账户设计及核算流程

现行企业会计准则规定的会计科目中并无“物流成本”科目,但考虑到相对生产企业来说,物流企业的销售是一个时间广州到威海物流段,生产企业销售有形产品是个时点。物流企业提供的生产和销售在同一过程的服务,由此,若不单独设置“物流成本”科目,当物流费用发生时直接计入“主营业务成本”,但合同产品在一个核算期间内未能全部完工,出现有未完工的合同产品,其“物流成本”就无处藏身了。因此,本文设计的物流企业成本核算账户一级科目为“物流成本”。二级科目为运输费、仓储费、装卸费、系统开发费、方案设计费等。二级科目是按成本项目设置的,企业可以根据自身生产服务产品所直接涉及的业务种类相应调整,如增加“加工费”、“包装费”等明细科目。三级科目为××合同和间接费用。三级科目实际上是按成本对象来设置的,其中“间接费用”是个过渡性科目。凡不能直接追溯到各项合同的间接费用,在发生时先归集在该三级科目,再分配到各项合同。值得注意的是,按合同设置明细科目的方法可能会使物流企业该部分账务系统的明细科目数量较多,这就需要物流企业采用信息化的账务处理模式,在实现会计电算化的前提下即可以实现该账户设计。在一个会计核算期间内,物流企业只生产单一合同服务产品,企业所有的物流成本都是为生产该合同服务产品发生的,属于直接成本追溯到该成本对象。针对这种情况,企业要提供一定的成本资料不是一件很难的事。

在同一个会计核算期间内,物流企业生产多个合同服务产品,应分别按各合同服务产品归集费用核算成本,凡是能直接归属于某一合同服务产品的直接费用,应直接计入该合同服务产品成本;凡不能直接归属于某一合同服务产品的间接费用,应采用作业成本计算法分配计入各合同服务产品成本。因此成本核算流程简单的描述如下:

按与客户签订的各项服务合同确定成本对象;确定物流成本(系统开发费、运输费、仓储费、装卸费等)中的直接费用,发生时直接追溯到各项合同;确定物流成本(系统开发费、运输费、仓储费、装卸费等)中的间接费用,发生时先归集在“物流成本―间接费用”,再采用作业成本计算方法,将间接费用分配到各项合同。汇总各项合同的直接成本与间接成本,计算各成本对象的总成本。

(作者单位:广东白云学院)